Interna revizija

PROCES REVIZIJE I IZVJEŠTAVANJE

Uvod

Bez obzira o kojoj vrsti revizije je riječ (interna, eksterna ili državna revizija), i bez 

obzira na to što se pojedini revizijski projekti mogu razlikovati po svojoj svrsi, 

veličini, predmetu i klijentima, svi revizori mogu da koriste sličan konceptualni 

okvir za izvođenje svojih revizijskih projekata. Imajući u vidu činjenicu da revizija 

svoje korjene, između ostalog, vuče i iz logike kao naučne discipline, sve ono što se 

dešava u reviziji odvija se određenim logičkim slijedom. Ovaj redoslijed obuhvata 

slijedeće korake:



upoznati/razumjeti predmet revizije,



utvrditi ciljeve revizije,



definisati potrebne dokaze,



odlučiti koje revizorske procedure koristiti,



prikupiti i analizirati revizijske dokaze,



izraditi nalaze i zaključke revizije i



sačiniti revizorski izvještaj"

1

Zavisno od konkretnog projekta revizije, neki od ovih koraka se mogu preklapati, 

nekima se može dati manji ili veći značaj, ali se svaka revizija, u suštini, odvija ovim 

logičkim slijedom.

Pripremne aktivnosti interne revizije

Neke od pripremnih aktivnosti se mogu obaviti i tokom same revizije, ali se mnoge 

od njih normalno obave prije nego što se revizori upute na mjesto revizije. Ovim 

aktivnostima   se   definišu   ciljevi   revizije,   djelokrug   rada   i   procedure   koje   će   se 

primjenjivati. 

(a) Definisanje ciljeva revizije

1

Ratliff R. & Reding K.,  

Introduction to Auditing: Logic, Principles and Techniques,  

Altamonte Springs, The 

Institute of Internal Auditors, 2002, r. 1

Definisanje posebnih ciljeva za dati projekat revizije jeste najvažniji i prvi korak koji 

se preduzima. Kao što je već rečeno, opšti ciljevi su sastavni dio sveukupnog 

revizorskog plana i njima se definišu područja visokog revizijskog rizika. Kada se 

identifikuju ove kritične oblasti revizije, opšti ciljevi omogućuju definisanje čitavog 

spektra   ciljeva   za   svaku   od   tih   oblasti.   Na   ovaj   način,   pojedinačni   revizorski 

projekti, koji se izvode iz dugoročnih planova revizije, konkretizacijom opštih ciljeva 

dobijaju svoje vlastite ciljeve koji su njihovo polazište. Prilikom utvrđivanja ciljeva 

za svaki projekat, o njima treba prodiskutovati i usaglasiti ih sa menadžmentom i 

drugim licima koja su zahtijevala reviziju.

(b) Plan revizije i procjena potrebnog vremena

Pored godišnjih planova i njihovih izmjena, potrebno je pripremiti plan za svaki 

pojedini revizorski projekat. Zavisno od njegove prirode i veličine revizorskog tima, 

pojedinačni planovi revizije mogu pokrivati period od mjesec dana, tri mjeseca ili 

čak i duži vremenski period. Kada je riječ o većim odjeljenjima interne revizije, ove 

planove treba sačinjavati kako za čitavo odjeljenje, tako i za svakog pojedinog 

revizora i mjesečno ih ažurirati. 
Da bi se procijenilo vrijeme koje je potrebno za realizaciju konkretnog projekta, 

svaki projekat treba razbiti na pojedinačne zadatke i ocijeniti koliko je sati (dana) 

rada potrebno za svaki od njih. Ukupna procjena potrebnog vemena će na ovaj 

način   biti   pouzdanija   i   lakše   će   se   moći   porediti   plan   sa   onim   što   je   zaista 

ostvareno. Međutim, ovi planovi, koji nastaju u ranoj fazi revizije, su preliminarni i 

moraju se korigovati kako budu pristizale prave informacije.  

(c) Preliminarni snimak stanja

Nakon   definisanja   ciljeva   i   izrade   plana   konkretne   revizije,   pristupa   se 

preliminarnom snimanju stanja, koji omogućava da se sakupe osnovni podaci o 

objektu revizije. Za snimak stanja je obično odgovoran direktor revizije ili vođa 

projekta, a njegova suština je da se prikupi dovoljno relevantnih informacija, prije 

nego što se pristupi revizijskim aktivnostima na terenu. 
Neke od ovih informacija je moguće pronaći u dokumentaciji iz prethodnih revizija 

ili korespondenciji, ali ono što se obično pregleda prije otpočinjanja same revizije 

su:



Radni papiri iz ranijih revizija. 

Da bi se revizori upoznali sa korištenim pristupima i 

rezultatima   do   kojih   se   došlo   u   prethodnim   revizijama,   kao   i   ciljevima   i 

djelokrugom revizije, svakako, je korisno da pregledaju prethodne radne papire 

i revizorske programe. Treba posebno obratiti pažnju na uočene probleme i 

iako revizori uopšte ne moraju putovati na udaljene lokacije i reviziju mogu vršiti 

samo u nekoj drugoj kancelariji niz hodnik. 
Nakon   što   je   prikupio   osnovne   informacije,   kao   što   su   relevantne   politike   i 

procedure, tim interne revizije počinje sa snimanjem stanja na   terenu. Tokom 

ovog postupka, tim bolje upoznaje oblasti koje su predmet revizije i dokumentuje 

primijenjene procedure. 

(a) Snimak stanja na terenu

Ovaj snimak stanja, kao i preliminarni snimak stanja u fazi pripreme, je izuzetno 

važan za utvrđivanje smjera, preciznog djelokruga i stepena revizorskih napora. 

Ovo je prvi korak koji se preduzima na lokaciji revizije. Naime, revizor ne može tek 

tako, nespreman uletjeti i početi da pregleda dokumenta i posmatra odvijanje 

aktivnosti.   "Snimak   stanja   na   terenu   omogućava   revizorima:   (1)   da   se   bolje 

upoznaju sa sistemima i (2) da ocjene kontrole i nivo kontrolnog rizika u različitim 

sistemima koji će biti uključeni u reviziju."

2

  Ukoliko članovi revizorskog tima ne 

poznaju odjeljenje, koje je predmet revizije, i njegov menadžment, ovo je dobra 

prilika da se uspostave kontakti i razjasne sva pitanja koja su se mogla pojaviti 

tokom pripreme revizije. 
Prilikom snimanja stanja na terenu koriste se slijedeći pristupi

3

:



Analiza organizacije entiteta

. U ovoj fazi bi interni revizori trebali provjeriti da li su 

organizacione šeme i imena ključnog osoblja, koje su pribavili u fazi pripreme, 

ispravni. Važno je da se revizor upozna sa funkcionalnim odgovornostima i 

ključnim ljudima koji su uključeni u osnovne aktivnosti. 



Upoznavanje sa priručnicima i uputstvima

. Revizori treba da pregledaju priručnike 

sa politikama i procedurama, koje je revidirano odjeljenje dužno da primjenjuje i 

izvuku one informacije koje su bitne za reviziju. Takođe, treba da se prouče 

državni zakoni i propisi, kao i planirane operativne kontrole. Zavisno od opštih 

ciljeva   revizije,   ponekad   je   korisno   pregledati   i   registar   korespondencije 

odjeljenja.



Čitanje izvještaja.

  Revizori bi, svakako, trebali iščitati izvještaje menadžmenta i 

zapisnike sa sastanaka koji se odnose na ona pitanja koja su interesantna za 

reviziju. Ovi izvještaji mogu obezbijediti smjernice za reviziju i ukazati na uočene 

probleme, date preporuke i napredak koji je ostvaren na ovom planu. 

2

Moeler R., Witt H., 

Brink's Modern Internal Auditing, 

Fifth Edition, New York, John Wiley&Sons Ltd.,

1998, p. 10-9

3

Prema: V.Z.Brink, H. Witt, 

Modern Internal Auditing, 

Fourth Edition,

New York, John Wileys&Sons, 1982, p. 265-

267



Lična zapažanja.

  Prolaskom kroz sve aktivnosti, interni revizori se upoznaju sa 

odjelom koji revidiraju, njegovim glavnim aktivnostima, osobljem. Oni imaju 

priliku da postavljaju pitanja i posmatraju odvijanje aktivnosti. Lična zapažanja 

ponekad omogućavaju da se stekne uvid u to da li odjel primjenjuje procedure 

organizacije.



Razgovori sa ključnim osobljem.

 Iz razgovora sa ključnim osobljem interni revizori 

mogu da sagledaju problematična područja, tekuće rezultate aktivnosti odjela, 

kao i planirane promjene ili reorganizacije. Takođe im se pruža mogućnost da 

postave i dobiju odgovore na pitanja koja su se pojavila tokom preliminarnog 

pregleda ili ličnog zapažanja.  

(b) Dokumentovanje revizorskog snimka stanja na terenu

Sav obavljeni posao i podaci koji su prikupljeni tokom snimanja stanja na terenu 

treba da budu dokumentovani u radnim papirima. "Potrebno je da se pribave 

kopije   najvažnijih   izvještaja   i   objavljenih   procedura,   dokumentuju   zabilješke   i 

zapažanja iz razgovora ili obilazaka i pripreme grafički prikazi (hodogrami) za sve 

sisteme ili procese."

4

Grafičke prikaze treba pripremiti tako da se njima jasno opišu procesi, kontrolni 

rizici i mjesta interne kontrole. Kroz grafički prikaz toka aktivnosti i podataka, 

hodogrami ilustruju kompleksnosti i kontrolna mjesta u nekom sistemu ili procesu. 

Može se desiti da su grafički prikazi pripremljeni tokom ranijih revizija, od strane 

eksternog   revizora   ili   samog   operativnog   odjeljenja.   Bez   obzira   iz   kog   izvora 

potiču, ove grafičke prikaze treba prikupiti i ažurirati ili pripremiti za sve glavne 

procese koji će biti predmet revizije. 
Iako je bitno grafički prikazati sve glavne procese, to, ipak, ne mora biti nužno kada 

se radi o malim ili relativno jednostavnim procesima. Ponekad će biti dovoljno da 

interni revizor ukratko opiše neki proces u svojim radnim bilješkama. Međutim, u 

većini projekata interne revizije primjena grafičkih prikaza bi trebala biti standardni 

metod dokumentovanja revizije. Njihovu upotrebu treba usaglasiti sa eksternim 

revizorima kako bi se spriječilo dupliranje i obezbjedio standardizovan pristup 

izradi hodograma.  
Obično se koriste dva osnovna pristupa u izradi grafičkih prikaza: 

metodski pristup 

i 

pristup krajnjeg rezultata.  

Metodski pristup stavlja akcenat na proces, uključujući 

analizu kontrola koje sprečavaju pogreške, a ne opisuje rezultate procesa. U okviru 

ovog   pristupa   revizor   opisuje   i   dokumentuje   procese   sistema,   te   ukoliko   su 

kontrole prihvatljive pretpostavlja se da su i krajnji rezultati prihvatljivi. Pristup 

4

Moeler R., Witt H., 

Brink's Modern Internal Auditing, 

Fifth Edition, New York, 

John Wiley&Sons Ltd.,1998, p. 10-11

Revizijski program i prateće aktivnosti

"Revizijski program je alat koji se koristi za planiranje, usmjeravanje i kontrolisanje 

revizorskog posla; šematski plan aktivnosti koji specificira procedure koje treba 

slijediti i opisuje korake koje treba preduzeti da bi se ostvarili ciljevi revizije."

5

Revizijski   program   nije   ništa   drugo   do   vrhunac   procesa   planiranja   i   snimanja 

stanja.   On   predstavlja   revizorov   izbor   najboljih   metoda   za   obavljanje   posla. 

Takođe, revizijski program služi i kao osnova za dokumentovanje izvršenog posla. 
Prilikom izrade revizijskih programa revizor treba uzeti u obzir: 

(a) revizorske dokaze, 

(b) raspoložive revizijske procedure, 

(c) programske kriterije,

(d) osnovne elemente programa i 

(e) eventualne modifikacije programa.

(a) Revizijski dokazi

Profesionalni standardi interne revizije ukazuju na to da bi revizor trebao ispitati i 

ocijeniti informacije koje se tiču svih pitanja u vezi sa revizorskim ciljem. Ove 

informacije, odnosno dokazi, trebaju da budu:



Dovoljni   –   uzimajući   u   obzir   nivo   materijalnosti,   nivo   rizika   i   stepen 

revizorovog poznavanja poslovnih operacija,



Pouzdani – tačni, oslobođeni predrasuda i, po mogućnosti, pribavljeni od 

trećih lica ili revizora lično,



Relevantni – u direktnoj vezi sa ciljevima kontrole, i



Korisni   –   sa   aspekta   troškova   i   vremena   koje   je   potrebno   da   se   dokaz 

pribavi. 

Zadatak revizora je da prikupi dokaze kojima će podržati, kako pozitivne, tako i 

negativne zaključke, proizašle iz njegovih pregleda. Prilikom izvođenja revizije, on 

mora ocijeniti različite vrste dokaza, prodiskutovati o tim dokazima sa objektom 

revizije i pribaviti povratnu informaciju radi testiranja svojih zapažanja. Konačni 

zaključci, do kojih se dođe, zasnivaće se na mnoštvu revizorskih procedura koje je 

revizor izabrao s ciljem da povuče jasnu granicu između činjenice i fikcije. 
Interna revizija često uključuje opširne analize poslovnih operacija sa naglaskom 

na internim kontrolama

6

. Dokaz koji se pribavi na ovaj način se smatra dokazom na 

bazi   indicija   (okolnosti),   jer   polazi   od   onih   okolnosti   iz   kojih   se   mogu   izvući 

zaključci. Ispitujući odnose u sistemu i utvrđujući da li interne kontrole funkcionišu 

5

ibidem, 

p. 10-20

6

U Međunarodnim standardima revizije ovi postupci su definisani kao "provjere funkcionisanja kontrole"