Poglavlje 1 – OKVIR RAČUNOVODSTVA

1.1 HISTORIJSKI RAZVOJ RAČUNOVODSTVA

U historiji je poznato da su 5000 godina p.n.e. simbolima biljezene transakcije medju
plemenima sumeranske civilizacije, u Mezopotamiji oko 3200 godina p.n.e vodile su
se   takve   zabiljeske   na   glinenim   plocama.   Formalno   racunovodstveno   obrazovanje
stjecali su pisari u Babilonu i Egiptu 3000 godina p.n.e.
U   Antickoj   Grckoj   1400   godina   p.n.e.   bilo   je   uobicajeno   da   robovi   budu   pisari   i
revizori. Robove se moglo muciti, te se pretpostavljalo da su izvjestaji robova realniji
od   izvjestaja   slobodnjaka.   Rucunovodstvo   je   u   Grckoj   dobilo   na   znacaju.   Na
drzavnim zgradama bili su urezani zapisi o troskovima njihove gradnje. U ranom IV
stoljecu u Bizantskom carstvu Konstantin je osnovao javnu upravnu skolu u kojoj se
poducavalo   racunovodstvo.   Od   posebnog   znacaja   za   razvoj   racunovodstva   u
srednjem   stoljecu   bilo   je   uvodjenje   arapskih   brojeva   (Fibonacci,   XII   st.),   kao   i
pronalazak stamparije o pokretnim slovima (Johannes Gutenberg).
Pripadnici   bogatih   slojeva   veleposjednika,   trgovaca   i   klera,   nadasve   pismeni   i
privilegirani,   bili   su   racunovodje   srednjeg   vijeka.   Razvoj   racunovodstva   i
racunovodstvene   profesije   temeljio   se  na  prijenosu   vjestine  i   tradicije   u   vodjenju
poslovnih knjiga. U to vrijeme nije postojao sistem obrazovanja za racunovodstvenu
profesiju. U XV stoljecu ogranci banke porodice Medici morali su podnositi godisnji
bilans glavnom uredu u Firenci. U historiji racunovodstva posebno mjesto zauzima
razvoj dvojnog knjigovodstva. Genovu i XIV stoljece talijanske racunovodje uzimaju
kao   mjesto   i   vrijeme   nastanka   dvojnog   knjigovodstva.   U   Genovi   je   1340.godine
pronadjena najstarija glavna knjiga, gdje su trgovacke transakcije evidentirane po
nacelu dvojnog knjigovodstva. Sistem dvojnog knjigovodstva objavio je Luca Pacioli
1494. godine.
Najnovijim   istrazivanjima   utvrdjeno   je   da   je   prvo   pisano   naucno   djelo   o   metodi
dvojnog knjigovodstva napisao je Benko Kotrulic („O trgovini i savrsenom trgovcu“).
Razvoj   trzista   zahtijevao   je   sistemski   pristup   obrazovanju   za   racunovodstvenu
profesiju tek od kraja XIX stoljeca. Preduvjeti za razvoj racunovodstvene profesije
bili su :

razvoj profesionalnih udruzenje/udruga i

uvodjenje racunovodstva na univerzitetu.

Na New York University je 1900.godine otvorena skola za racunovodstvo, finansije i
trgovinu i time je ucinjen najvazniji krak u univerzitetskoj edukaciji racunovodstvene
profesije.Dvadeseto stoljece je stoljece punog razvoja racunovodstvene profesije, a
krajem XX i pocetkom XXI stoljeca globalizacija svjetske ekonomije postavlja
imperativ za ujednacenu osnovu financijskog izvjestavanja. Iako najveci dio zemalja
ima razvijene nacionalne racunovodstvene standarde, za potrebe izvjestavanja sa
medjunarodnim trzistima koriste se americkim racunovodstvenim standardima (US
GAAP) ili medjunarodnim racunovodstvenim standardima.

2. DEFINISANJE I STRUKTURA RACUNOVODSTVA
2.1 Definisanje racunovodstva

U racunovodstvenoj literaturi razvijenih zemalja najcesce se navode slijedeci aspekti:
- racunovodstvo kao vjestin, tehnika ili umijece
- racunovodstvo kao naucna disciplina
- racunovodstvo kao usluzna funkcija pravne osobe/kompanije
- racunovodstvo kao dio upravljackog racunovodstvenog sistema pravne
osobe/kompanije.

Racnovodstvo kao vjestina, tehnika ili umijece

je definicija koja pod racunovodstvom podrazumijeva vjestinu ili umijece
evidentiranja poslovnih dogadjaja.

Racunovodstvo kao naucna disciplina

„Racunovodstvo kao teorija moze se definisati kao logicno zakljucivanje na temelju
uspostavljanja nacela koja pruzaju okvir u kojem djeluje racunovodstvena praksa, ali
i vodic za razvoj nove prakse i postupaka.
Prema sistematizaciji disciplina dva su podrucja istrazivanja sa pripadjucim
disciplinama u koje je ukljuceno racunovodstvo :

1) funkcionalno racunovodstvo (finansije, marketing, upravljanje ljudskim

potencijalima i upravljanje proizvodnjom) i

2) instrumentalno racunovodstvo (nauka o kompjuterima, menadzment,

upravljacka ekonomika i kvantitativna analiza)

Pozitivna obiljezja racunovodstva, odnosno racunovodstvene teorije obuhvataju sva
postojeca   znanja   o   racunovodstvenim   pojmovima,   kategorijama,nacelima,
postupcima,   metodama   i   instrumentima.   Normativni   dio   racunovodstva   znaci
primjenu usvojenih racunovodstvenih nacela, postupaka, metoda i instrumenata radi
postizanja   odredjenih   ciljeva.,   obuhvatajuci   zakonske   propise   iz   podrucja
racunovodstva   i   usvojenih   racunovodstvenih   standarda.   Racunovodstvena   praksa
nadopunjuje teoriju, a vrijedi i obratno.

Racunovodstvo kao usluzna funkcija

Racunovodstvo   je   jedna   od   usluznih   funkcija   koja   „generira“   racunovodstvene
informacije   za   njihove   korisnike.   Racunovodstvo   treba   osigurati   kvantitativne
informacije,   primarno   financijske   prirode   o   poslovanju   Kompanije   s   namjerom
njihova koristenja u poslovnom odlucivanju.
Informacije   koje   pruza   racunovodstvo   trebaju   zadovoljiti   slijedeca   kvalitetna
obiljezja:

vaznost

pouzdanost

uporedivost i

razumljivost.

Racunovodstvo kao dio upravljackog racunovodstvenog sistema pravne
osobe

Racunovodstvo je informacioni sistem. Racunovodstveni informacioni sistem je
podsistem upravljackog informacionog sistema. Takodjer predstavlja sistem sa svim
elementima koji su medjusobno povezani (input, proces i output).
Racunovodstvo kao informacioni sistem ima slijedece elemente :
- vrednovanje, odnosno mjerenje u vrijednosnim pokazateljima te njihovo
evidentiranje na racunima (input)

procesiranje ili obrada podataka u poslovnim knjigama i izrada financijskih

izvjestaja
- objavljivanje financijskih izvjestaja kojim racunovodstvo komunicira sa unutarnjim i
vanjskim korisnicima financijskih izvjestaja i tako im pruza informacije potrebne za
poslovno odlucivanje (output)

2.2 Struktura racunovodstva

Prema tradicionalnom konceptu racunovodstvo je bilo primarno okrenuto prema
kategorijalnom sistemu i racunovodstvenim procedurama u smislu „sta je
racunovodstvo“.

informisanja i predstavlja pruzanje racunovodstvenih podataka i informacija njihovim
korisnicima.

2.2.1 Poslovni ciljevi i aktivnosti

„Poslovanje   je   aktivnost   prane   osobe   ciji   je   cilj   proizvodnja   i   prodaja   proizvoda,
prodaja   robe   ili   usluga   kupcima   po   cijenama   koje   ce   osigurati   adekvatan   povrat
njegovim vlasnicima“
Vlasnici   inicijalnog   kapitala   (ulagaci)   ulazu   kapital,   osnivaju   kompaniju   u   cilju
ostvarivanja   profita   ili   povrata   na   ulozeni   kapital   angazujuci   se   na   poslovnim
aktivnostima. Ta potreba da se ostvari zadovoljavajuci profit jeste cilj koji se zove

profitabilnost.

Pored toga, poslovanjem se mora ostvariti i drugi cilj a to je

likvidnost.

Likvidnost je posjedovanje dovoljno raspolozivih financijskih sredstava

da se isplate dospjela dugovanja.
Poslovne aktivnosti imaju tri elementa :

Financijska aktivnost

– pribavljanje inicijalnog kapitala od kreditora radi

otpocinjanja redovnog poslovanja. Ovo takodjer ukljucuje i vracanje duga
kreditorima i isplata povrata od ulaganja.

Investicione aktivnosti

– za pribavljeni inicijalni kapital kompanija kupuje

zemljiste, zgrade i druge resurse kako bi otpocela redovno poslovanje.

Operativne aktivnosti

– proizvodnja i prodaja proizvoda kupcima, nabavka i

prodaja roba, prodaja usluga, zaposljavanje menadzera, radnika i placanje
poreza drzavi.

Donosioci odluka – korisnici racunovodstvenih informacija
Menadzment

ima najvecu odgovornost za pripremu i prezentaciju seta financijskih

izvjestaja kompanije, ne samo radi vlastite upotrebe vec i zbog drugih korisnika koji
se oslanjaju na financijske izvjestaje koji su za njih glavni izvor informacija o
procjeni financijskog polozaja.

Kreditori

su zainteresovani za potpuni set financijskih izvjestaja pomocu kojih ce

utvrditi da li ce njihovi krediti i dogovorene kamate biti servisirani o dospijecu.

Investitori

su vlasnici ili potencijalni vlasnici dionica pravne osobe. Oni su ti koji

osiguravaju kapital uz rizik, te su zainteresovani za povrat od njihovog ulaganje.
Ulagacima su potrebne racunovodstvene informacije koje ce pomoci da donesu
odluku – drzati, kupiti ili prodati dionice pravne osobe.

Uposlenike

interesje pokazatelj o financijskom polozaju, odnosno uspjesnosti

poslovanja i perspektivi kompanije, njenom razvoju sa aspekta sigurnosti uposlenja,
nivou placa i uvjeta rada.

Dobavljaci i drugi povjerioci

zainteresovani su za informacije koje im

omogucavaju provjeru da ce iznosi koji im se duguju biti na vrijeme placeni. Vise su
zainteresovani za kratkorocni opstanak kompanije.

Kupci

su zainteresovani za informacije o kontinuitetu poslovanja pravne osobe.

Drzavne organe i agencije

interesuju informacije o aktivnostima kompanije u cilju

raspodjele resursa, ekonomske politike, poreske politike, mogucnost naplate poreza.

Javnost.

Pravna osoba moze doprinjeti razvoju lokalne privrede na vise nacina kao

sto je zaposljavanje veceg broja ljudi ili pokroviteljstvo nad lokalnim snabdjevacima.

Relevantno je pripomenuti da kompanije u cijelom svijetu sastavljaju i iskazuju
potpuni set financijskih izvjestaja za vanjske korisnike.

3.OBLICI ORGANIZACIJE PRAVNE OSOBE

3.1.Inokosne pravne osobe

Oblik organizacije koji je u vlasnistvu jedne osobe cesto se u literaturi naziva

inokosna ili vlastita pravna osoba.

To je najbrojniji i najjednostavniji tip

organizacije pravne osobe. Najcesce su vlastite pravne osobe koncentrisane u
trgovini i usluznom sektoru. Vlasnik kao menadzer donosi odluke bez konsultacije sa
drugima. Vlasnik rasporedjuje dobit ili pokriva gubitak i odgovoran je za izvrsenje
svih obaveza proisteklih iz poslovanja. Vlastita pravna osoba za obaveze odgovara
cijelom svojom imovinom.

3.2. Partnersto (ortakluk)

Partnerstvo je oblik organizacije koji nastaje udruzivanjem dvaju ili vise fizickih
osoba koje posluju kao suvlasnici.
Postoje slijedeci oblici partnerstva :

opci tip (general partnership)

ograniceno partnerstvo (limited partnership)

glavno ograniceno partnerstvo (master limited partnership)

zajednicki poduhvati (joint ventures)

Opci tip

je onaj u kojem svaki od partnera odgovara cjelokupnom svojom imovinom

za obaveze pravne osobe.

Ograniceno partnerstvo

je tip organizacije koji ima jednog ili vise opcih partnera,

te jednog ili vise ogranicenih partnera koji odgovaraju za obaveze samo do visine
uplacenih udjela.

Glavno ograniceno partnerstvo

trguje sa udjelima na financijskom trzistu. Zarade

partnera se oporezuju samo jednom.

Zajednicki poduhvat

su ugovorne organizacije koje ukljucuju dvije ili vise fizickih i

pravnih osoba s ciljem sudjelovanja u zajednickoj dobiti na bazi ucinjenih troskova ili
po nekom drugom kriteriju.
U BiH su razvijena jos i drustva sa ogranicenom odgovornoscu (d.o.o), koja se
definisu kao drustva u koje jedna ili vise pravnih ili fizickih osoba ulazu osnovne
uloge s kojima sudjeluju u unaprijed dogovorenom osnovnom kapitalu. Nijedan
osnivac ne moze prilikom osnivanja drustva preuzeti vise osnovnih uloga.

3.3. Korporacija ili kompanije (dionicko drustvo)

Korporacija ili kompanija je pravna osoba koja odvojeno egzistira od svojih vlasnika
– dionicara.
Dionicko drustvo ima pravni status na sudu, sto znaci da moze tuziti i biti tuzeno.
Dionicko drustvo sklapa ugovore i placa porez na ostvarenu dobit. Funkcija
upravljanja odvojena je od funkcije vlasništva.

3.3.1.Prednosti dionicki drustava

Prednosti mogu biti slijedeće :

nema lične odgovornosti dionicara

lakse se akumulira kapital

laksi je prijenos vlasnistva

kontinuitet (trajnost) poslovanja

postoji profesionalni menadzment

evidentisu, klasifikuju i sumiraju podaci na osnovu kojih se stavlja potpuni set
financijskih izvjestaja. Financijski izvjestaji objavljuju se i salju vanjskim
korisnicima. Financijsko racunovodstvo pruza historijske podatke koji su vazni
i za vanjske i za unutarnje korisnike.

Upravljacko racunovodstvo

pruza informacije primarno unutarnjim

korisnicima,   kao   sto   je   menadzment,   na   svim   nivoima   odlucivanja   i
odgovornosti pravne osobe. Najvaznije aktivnosti su planiranje i kontrola. U
planiranju   se   definisu   ciljevi   pravne   osobe   i   dijelovi   upravljackog
racunovodstva.   Rezultat   planiranja   su   planovi   i   proracuni.   Kontrola   je
aktivnost   utvrdjivanja   odstupanja   izmedju   ciljeva   i   ostvarenih   rezultata.   U
kontroli se sastavljaju posebni izvjestaji ( npr. Izvjestaj o izvrsenju prihoda,
troskova   i   sl.)   Upravljacka   kontrola   pretpostavlja   identifikovanje   podrucja
odgovornosti   koja   ce   omoguciti   njenu   efikasnost.   Svako   podrucje
odgovornosti   ima   svoje   inpute   i   svoje   outpute   iz   cijeg   odnosa   se   izvlace
zakljucci o njegovoj uspjesnosti. Dok se inputi u svim podrucjima izrazavaju u
troskovima, dotle se outputi u nekim podrucjima odgovornosti mogu izraziti
preko prodajne vrijednosti/prihoda. Veza izmedju inputa (direktni materijal) i
outputa (gotovi proizvodi) je jaka i uocljiva u proizvodnim odjelima, odnosno
u   inputima   i   outputima   u   okviru   funkcije   proizvodnje.   Primjer   (38   str),   u
kontroli jednodnevnog utroska direktnog materijala menadzment procjenjuje
da je doslo do povecanog utroska direktnog materijala u proizvodnom odjelu.
U analizi uzroka odstupanja menadzment je dosao eventualno do zakljucka da
je nabavljeni materijal lose kvalitete ili je moglo doci do razlike u utrosku
direktnog materijala zbog kvara na masini ili zastarjelosti iste ili neadekvatne
kontrole i slicno, pa je doslo do nepovoljnog odstupanja kolocinskog utroska
direktnog materijala. Sasvim sigurno da menadzment analizira i povoljna i
nepovoljna odstupanja sa aspetka cost-benefit analize.

Racunovodstvo troskova

sadrzi sve dijelove upravljackog i jedan dio

financijskog   racunovodstva.   Najvaznije   podrucje   ovog   racunovodstva   jesu
troskovi, i to : pracenje troskova po prirodnim vrstama, mjestima i nosiocima,
planiranje troskova proizvodnje, prodaje, uprave, metode i sistemi obracuna
troskova   itd.   Racunovodstvo   troskova   obuhvata   aktivnosti   planiranja   i
kontrole troskova. Sadrzi historijske informacije o troskovima ali i informacije
o tome kakvi su troskovi trebali biti, sto je bitno menadzmentu za donosenje
poslovnih odluka.                                                                    U praksi se
pojavljuju jos dva ogranka racunovodstva i to :

Fiskalno racunovodstvo

je racunovodstvo koje treba da se bavi

proucavanjem i

primjenom poreskog sistema, evidencijom i placanjem poreske obaveze.
5.

Interna revizija

se preduzima kako bi se osiguralo da potpuni set

financijskih izvjestaja bude realan, istinit i korektan u svrhu zastite
resursa i kompanije od rasipanja, neadekvatne upotrebe i otudjenja, kao i
adekvatno provodjenje poslovne politike kompanije na svim poslovnim
nivoima.

Od pocetka XX stoljeca spominje se u racunovodstvenoj teoriji i racunovodstvo u
inflatornim uvjetima (tzv. Inflatorno racunovodstvo) a predstavlja poseban
informacioni racunovodstveni sistem pracenja promjena u preduzecu i
prilagodjavanja zvanicnim stopama rasta cijena (inflaciji i nivelaciji) prema trzisnim
uvjetima nabavke i prodaje. Prilagodjavanje racunovodstvenih informacija uvjetima
inflacije prvenstveno se vrsi u cilju realnog iskazivanja financijskog polozaja.