1. UVOD
Svaka disciplina, pa tako i revizija, u svojim ispitivanjima i istraživanjima služi se određenim
metodama. Metode, koje se koriste u reviziji su različite. Treba napomenuti kako upotreba
određene metode, prvenstveno, ovisi o unaprijed postavljenim ciljevima i željenom
rezultatom dobivenih pomoću upotrebe određene metode. Upotreba određene metode ovisi o
nizu drugih čimbenika poput tehničke opremljenosti, kadrovskih uvjeta i organizacijskih
mogućnosti
poslovnog
subjekta.
Osnovni cilj ovog seminarskog rada je objasniti osnovne metode u reviziji, njihovu podjelu,
značaj i primjenu. Revizija se služi nekim općim metodama koje se koriste u gotovo svim
znanstvenim disciplinama: induktivna, deduktivns i iskustvena metoda. U svojim
istraživanjima revizija se prije svega služi svojim sprecifični metodama koje su
karakteristične upravo za reviziju i koje se nazivaju sprecijalnim metodama revizije. Revizija
u svome ispitivanju se služi i sa analitičkim metodama, utemeljene u raščlanjivanju i
uspoređivanju. Posebna pažnja je poklonjena upravo analitičkim postupcima, jer mogu biti od
velike koristi revizoru u obavljanju procesa revizije finansijskih izvještaja, pod uslovom da
revizor dobro poznaje poslovanje klijenta i djelatnost klijenta, te analitički postupci
obuhvataju gotovo sve faze procesa revizije. U seminarskom radu se također navode i tri
značajna područja primjene analitičkih postupaka, i to: pri planiranju revizije, analitički
postupci kao suštinski test i kao sveukupan pregled u posljednjoj fazi procesa revizije.
2. METODE U REVIZIJI
Riječ metoda dolazi iz grčkog jezika (grč. methodos) i znači „način istraživanja, pristupanje
pojavama koje se proučavaju, planomjerni put utvrđivanja istine“. U tom kontekstu metoda se
može definirati kao planski postupak za postignuće nekog cilja. Metode uvijek sadrže pravila
kojih se u primjeni neke metode treba pridržavati, a pravila proizilaze iz teorijskih stavova
određene discipline. Jedinstvo teorije i metode očituje se u tome što sistem stavova neke
teorije sadrži i pravila metoda koja u istraživanju treba poštovati. Metode reviziju uvjetovane
su objektom i predmetom. Prema tome, kada se govori o metodama revizije nužno je metode
revizije razmatrati u kontekstu međuovisnosti, s jedne strane s teorijskim stajalištem o reviziji,
a s druge strane s objektom i predmetom revizije. Međusobna uvjetovanost metoda revizije s
objektom i predmetom revizije lakše se uočava i u pravilu se to uvažava. Uvjetovanosti
metoda revizije s teorijskih stajališta o reviziji teže se uočava i često puta se zanemaruje.
Revizija se razmatra i kontekstu cjelokupnog procesa nadzora poslovanja. Efekat nadzora
uveliko ovisi o metodama koje se primjenjuju u obavljanju kontrole i revizije. Što je funkcija
nadzora razvijenija, to su njene metode brojnije i obrnuto. Zbog različitosti područja nadzora,
metode koje se koriste nisu iste. Prema tome, zavisno od toga što se revizijom želi postići
primjenjuju se različite metode. Uporaba određene metode zavisi i od kadrovskih i
organizacijskih revizijske tvrtke koja provodi reviziju, odnosno ako se govori o internoj
reviziji, uporaba metoda je determinirana unutarnjom organizacijom i kadrovskim
mogućnostima odjela interne revizije u poduzeću.
U Općeprihvaćenim revizijskim standardima metode revizije u uskoj su vezi sa standardima
obavljanja revizije pomoću kojih se standardiziraju postupci u planiranju i izvršenju poslova
revizije te postupci u vrednovanju sistema internih kontrola i prikupljanju dokaznog
materijala. U Međunarodnim revizijskim standardima ,u konteksu metoda revizije, posvećeno
je najviše pozornosti reviziji na temelju uzorka i analitičkim postupcima.
1
1
Tušek B., Žager L., „
Revizija (drugo izmijenjeno i dopunjeno izdanje)“
, Hrvatska zajednica računovođa i
financijskih djelatnika, Zagreb, 2007.god., str. 84
3.1.
Opće metode u reviziji i njihova primjena
Pod općim metodama podrazumjevaju se one metode koje se koriste u istraživanjima u
različitim disciplinama. Najčešće naglašavane opće metode u reviziji su:
Induktivna metoda (lat. Inducere-uvoditi) polazi od ispitivanja pojedinačnih slučajeva.
Na temelju ispitivanja pojedinačnih slučajeva dolazi do spoznaje općeg stanja u
poslovanju poduzećem. Induktivnom metodom se nastoji pomoću proučavanja
pojedinačnih pojava i njihove usklađenosti s unaprijed postavljenim kriterijima
spoznati šira cjelina. Omogućava da se na temelju proučavanja pojedinačnih slučajeva
osigura uopćeno zaključivanje.
Deduktivna metoda (lat. deducere-izvesti, izvoditi) polazi od ispitivanja šire cjeline
poslovanja ili općih rezultata. Temeljem ispitivanja općeg stanja dolazi do spoznaje
pojedinačnih slučajeva u poslovanju poduzećem. Iz šireg konteksta, cjeline ili nečega
što je općenito, izvode zaključci o stanju pojedinačnih pojava. Deduktivna metoda
omogućava da se temeljem proučavanja općih rezultata osigura zaključivanje o
pojedinačnim slučajevima.
Iskustvena ili eksperimentalna metoda (lat. experimentum – pokus) temelji se na
prethodnom iskustvu i pomoću kumuliranog iskustva moguće je odrediti kojim
pojavama i područjima revizija treba posvestiti najviše pažnje jer se zna da se upravo
na tim područjima najčešće uočavaju određene nepravilnosti.
Specijalne metode revizije
Specijalne metode se klasificiraju s obzirom na intenzitet, smjer, opseg i način ispitivanja.
S obzirom na intenzitet ispitivanja razlikuje se:
Formalna metoda
Materijalna metoda
Formalna metoda ispituje postoji li suglasnot između poslovanja preduzeća te njegovih
financijskih izvještaja s postojećim zakonskim propisima, uobičajenim načelima dobrog
poslovanja, načelima urednog knjigovodstva i računska saglasnost. Pod tim se podrazumjeva
ispitivanje usklađenosti između predočenih financijskih izvještaja i podataka u
računovodstvenim evidencijama koje prethode financijskim izvještajima, zatim se ispituje
postoji li usklađenost stvarnog stanja u poslovanju s računovodstvenim i drugim
evidencijama, postoji li usklađenost između sintetičke i analitičke evidencije.
Materijalna metoda je mnogo intenzivnije ispitivanje. Ovom metodom se ispituje suštinska i
sadržajna tačnosti te opravdanost i cjelovitost poslovnih promjena. Temeljni cilj materijalne
metode je ispitivanje realnosti procjene elemenata financijskih izvještaja. Naglasak je na
ispitivanju problematike odabira i primjene računovodstvenih politika pri sastavljanju i
objavljivanju financijskih izvještaja. Pri tome se ističe značaj računovodstvenih načela i
standarda koji predstavljaju podlogu za odabir računovodstvenih politika te kasnije služe kao
kriterij za ocjenu prihvaćenih računodstvenih politika. Kod interne revizije materijalnom
metodom, slično kao i kod revizije financijskih izvještaja, ispituje se aspekat poslovanja
poduzeća radi utvrđivanja stupnja njegove usklađenosti s unaprijed definiranim kriterijem za
ocjenu.
S obzirom na smjer ispitivanja razlikuje se:
Preskočna metoda svodi se na pitanje izbora odgovarajućeg revizijskog uzorka. Uzorak treba
biti reprezentativan jer se u protivnom dolazi do netočnih informacija o poslovanju
promatranog poduzeća. Izbor uzorka moguće je obaviti na različite načine, ali se treba voditi
računa o pouzdanosti uzorka i rizicima koji proizlaze iz toga. Način kako se vrši izbor
materijala za preskočno ispitivanje pokazuje spretnost i stručnost revizora pa se s pravom
ističe da sklonost nepreskočnom ispitivanju predstavlja značajku neškolovanog revizora. U
savremenim uslovima posao eksterne i interne revizije obavlja se na temelju revizijskog
uzorka. Pored uzorka, u reviziji se provode i testovi. Razlikuju se testovi suglasja i dokazni
testovi. Testovi suglasja u reviziji ispituju pouzdanost sistema internih kontrola poduzeća i oni
su neophodni za utvrđivanje osobina dokaznih testova u reviziji. Traže se moguća odstupanja
u odnosu na propisane ili uobičajene kontrolne postupke, a ako ta odstupanja postoje potrebno
je utvrditi jesu li ona posljedica namjernih grešaka ili se radi o nepažnji. Na temelju testova
suglasja određuju se osobine i veličina uzorka te postupka testiranja koji će se primjeniti u
dokaznim testovima. Dokazni testovi polaze od pretpostavke postojanja grešaka i
nepravilnosti u izradi financijskih izvještaja. U postupku testiranja ispituje se formalna i
materijalna ispravnost financijskih izvještaja i poslovanja poduzeća i to na bazi uzorka.
S obzirom na način ispitivanja razlikuje se:
Direktna metoda
Indirektna metoda
Direktna metoda neposredno ili direktno ispituje svaku poslovnu promjenu da bi se mogao
donijeti sud o njenoj formalnoj i materijalnoj ispravnosti. Ova metoda se u pravilu ne
primjenjuje na razini cijelog poduzeća, već u manjim organizacijskim cjelinama za koje se
pretpostavlja da postoje određeni poremećaji kako bi se otklonilil njihovi uzorci. S razvojem i
porastom obujma poslovanja ova metoda je sve manje značajna s obzirom da za njenu
provedbu treba veliki broj revizora, mnogo vremena, troškovi u visoki i sl.
Indirektna metoda podrazumjeva da se ispituje samo određeni broj poslovnih promjena iz
neke homogne cjeline i na taj način dolazi se do ocjene cjeline. Traže se veličine koje su
međusobno čvrsto povezane s nekim drugim veličinama i na taj načn kotrolom jedne veličine
potvrđuje se i ispravnost ostalih veličina. Ova metoda primjenjuje se kod automatske obrade
podataka koja omgućava da se osiguranjem tačnosti jedne poslovne promjene očekuje da su i
sve druge poslovne promjene tačne. Indirektna metoda je u odnosu na direktnu, mnogo
